김주덕 변호사의 문화산책

특수관계에 있는 자의 범위

가을사랑

* 대법원 2013.12.26. 선고 2011두18120 판결

구 법인세법(2010. 12. 30. 법률 제10423호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법인세법’이라 한다) 제52조 제1항은 “납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 ‘특수관계자’라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 ‘부당행위계산’이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.”고 규정하고,

구 법인세법 시행령(2011. 6. 3. 대통령령 제22951호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법인세법 시행령’이라 한다) 제87조 제1항은 “법 제52조 제1항에서 ‘대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자’라 함은 법인과 다음 각 호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.”고 규정하면서 그 각 호에서 ‘임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자와 그 친족(제1호)’ 등 당해 법인과 일정한 관계에 있는 법인 및 개인을 특정하여 열거하고 있다.

미등기양도자산에 대한 70%의 중과세

가을사랑

* 대법원 2013.12.12. 선고 2011두7557 판결

구 소득세법(2009. 6. 9. 법률 제9774호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제94조 제1항은 “양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.”고 규정하면서,

과세대상인 양도소득으로서 제1호에서 ‘토지 또는 건물의 양도로 인하여 발생하는 소득’을, 제2호 (가)목에서 ‘부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 부수되는 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득’을 각각 들고 있다.

한편 구 소득세법 제104조 제1항 제3호는 미등기양도자산에 관하여 100분의 70의 중과세율을 적용하도록 하면서, 제3항 본문에서 “미등기양도자산이라 함은 제94조 제1항 제1호 및 제2호에 규정하는 자산을 취득한 자가 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도하는 것을 말한다.”고 규정하고 있다.

위 각 규정에 비추어 보면 부동산 매매계약을 체결한 매수인이 대금을 청산하지 아니한 상태에서 매매계약상 권리의무 또는 매수인의 지위를 제3자에게 양도하고 그 매매계약 관계에서 탈퇴하는 경우에는,

매매당사자 사이에 잔금의 완납 전이라도 소유권이전등기를 먼저 넘겨주기로 특약을 하였다는 등 특별한 사정이 없는 한 그 취득에 관한 등기 자체가 불가능하므로 이를 양도하더라도 원칙적으로 구 소득세법 제104조 제1항 제3호 소정의 미등기양도자산에 관한 중과세율을 적용할 수 없다(대법원 2012. 9. 27. 선고 2010두23408 판결 등 참조).

그러나 부동산매매계약을 체결한 매수인이 매매대금 중 계약금과 중도금뿐만 아니라 잔금의 상당 부분을 이미 지급하여 잔금 일부만을 지급하면 바로 그 취득에 관한 등기가 가능함에도,

양도소득세 중과세율 적용을 회피할 의도 등으로 그 대금을 지급하지 아니한 채 부동산에 관한 자신의 권리를 양도하는 등의 특별한 사정이 있다면, 이러한 경우에는 구 소득세법 제104조 제1항 제3호 소정의 미등기양도자산에 관한 중과세율을 적용하여야 할 것이다.

이러한 사실관계를 앞서 본 법리에 비추어 살펴보면, 이 사건 아파트에 관하여는 계약금과 중도금 뿐만 아니라 분양잔금 중 상당 부분까지 이미 지급되어 있어 원고는 그 잔금의 일부만을 완납하면 곧바로 그 취득에 관한 등기를 할 수 있었음에도 불구하고, 미등기양도자산에 관한 양도소득세 중과세 적용을 회피할 의도로 일부 잔금만을 미지급한 상태에서 이 사건 아파트를 양도한 것이므로, 이 때의 양도는 구 소득세법 제104조 제3항이 규정한 미등기양도자산의 양도에 해당한다고 할 것이다.

미등기양도자산에 대하여 양도소득세를 중과하는 취지는 자산을 취득한 자가 양도 당시 그 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도함으로써, 양도소득세 등의 각종 조세를 포탈하거나 양도차익만을 노려 잔대금 등의 지급 없이 전전매매하는 따위의 부동산투기 등을 억제, 방지하려는 데 있다고 할 것이므로, 애당초 그 자산의 취득에 있어서 양도자에게 자산의 미등기양도를 통한 조세회피목적이나 전매이득취득 등 투기목적이 없다고 인정되고, 양도 당시 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니한 책임을 양도자에게 추궁하는 것이 가혹하다고 판단되는 경우 등과 같은 부득이한 사정이 인정되는 경우에는 양도소득세가 중과되는 미등기양도자산에서 제외된다(대법원 2005. 10. 28. 선고 2004두9494 판결 참조).

특수관계자에 대한 저가양도와 증여세

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* 대법원 2005. 10. 28. 선고 2004두9494 판결

구 상속세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호 상속세 및 증여세법으로 전문 개정되기 전의 것) 제34조의2 제1항은 현저히 저렴한 가액의 대가로써 재산을 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자에게 양도하였을 경우에는 그 재산을 양도한 때에 있어서 재산의 양도자가 그 대가와 시가와의 차액에 상당한 금액을 양수자인 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자에게 증여한 것으로 간주한다고 규정하고,

구 상속세법 시행령(1992. 12. 31. 대통령령 제13802호로 개정되기 전의 것) 제41조 제1항은 법 제34조의2 제1항에 규정한 '현저히 저렴한 가액'이라 함은 상속개시일 또는 증여일의 현황을 기준으로 하여 제5조 내지 제7조의 규정에 의하여 평가한 가액의 100분의 70 이하의 가액을 말한다고 규정하고 있는바,

위 법령의 해석상 양도대가가 시가의 100분의 70 이하의 가액이라면 특별한 사정이 없는 한 현저히 저렴한 가액에 의한 양도에 해당한다고 봄이 상당하지만,

재산양도의 대가에 금전으로 환산하기 어려운 부분이 포함되어 있는 경우에는 그 밖에도 당사자들이 당해 재산의 양도에 이르게 된 경위 등 제반 사정을 참작하여 구 상속세법 제34조의2 제1항 소정의 '현저히 저렴한 가액'에 해당하는지 여부를 판단하여야 할 것이다.

미등기양도자산에 대한 양도소득세 중과

가을사랑

* 대법원 2005. 10. 28. 선고 2004두9494 판결

구 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전문 개정되기 전의 것, 이하 '구 소득세법'이라고 한다) 제70조 제7항은 "미등기양도자산'이라 함은 자산을 취득한 자가 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도하는 것을 말한다."고 규정하고, 같은 조 제3항 제4호는 이러한 미등기양도자산에 대하여 양도소득과세표준의 100분의 75라는 중과세율을 규정하고 있는바,

위와 같이 미등기양도자산에 대하여 양도소득세를 중과한다고 한 취지는 자산을 취득한 자가 양도 당시 그 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 이를 양도함으로써,

양도소득세 등의 각종 조세를 포탈하거나 양도차익만을 노려 잔대금 등의 지급 없이 전전매매하는 따위의 부동산투기 등을 억제, 방지하려는 데 있다고 할 것이므로,

애당초 그 자산의 취득에 있어서 양도자에게 자산의 미등기양도를 통한 조세회피목적이나 전매이득취득 등 투기목적이 없다고 인정되고,

양도 당시 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니한 책임을 양도자에게 추궁하는 것이 가혹하다고 판단되는 경우, 즉 부득이한 사정이 인정되는 경우에는 구 소득세법 제70조 제7항 단서, 구 소득세법 시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14467호로 전문 개정되기 전의 것) 제121조의2의 각 호의 경우에 준하여 양도소득세가 중과되는 미등기양도자산에서 제외된다고 할 것이다 ( 대법원 1995. 4. 11. 선고 94누8020 판결 참조).

증액경정결정을 할 수 있는 시기

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* 대법원 2004. 6. 10. 선고 2003두1752 판결

구 국세기본법(1993. 12. 31. 법률 제4672호로 개정되기 전의 것, 이하 '구법'이라 한다) 제26조의2 제1항에 의하면 소득세는 이를 부과할 수 있는 날부터 5년이 경과한 후에는 부과할 수 없다고 규정하는 한편

제2항에서 이의신청·심사청구·심판청구, 감사원법에 의한 심사청구 또는 행정소송법에 의한 소송의 제기가 있는 경우에는 제1항의 규정에 불구하고 그 판결 또는 결정이 확정된 날로부터 1년이 경과하기 전까지는 당해 판결 또는 결정에 따라 경정결정 기타 필요한 처분을 할 수 있다고 규정하고 있고,

같은법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15968호로 개정되기 전의 것) 제12조의3 제1항 제1호에서는 과세표준과 세액을 신고하는 국세의 경우 부과제척기간은 당해 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한의 다음날부터 기산한다고 규정하고 있으며,

구 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정되기 전의 것) 제100조 제1항에 의하면 당해 연도의 종합소득금액이 있는 거주자는 과세표준을 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지 정부에 신고하여야 한다고 규정하고 있는바,

이와 같은 국세부과의 제척기간이 도과된 후에 이루어진 과세처분은 무효이며( 대법원 1999. 6. 22. 선고 99두3140 판결 참조),

부과제척기간에 관한 특별규정인 구법 제26조의2 제2항에 규정된 특별제척기간은 같은 조 제1항 소정의 과세제척기간이 일단 만료되면 과세권자는 새로운 결정이나 증액경정결정은 물론 감액경정결정 등 어떠한 처분도 할 수 없게 되는 결과

과세처분에 대한 행정심판청구 또는 행정소송 등의 쟁송절차가 장기간 지연되어 그 판결 등이 제척기간이 지난 후에 행하여지는 경우,

판결 등에 따른 처분조차도 할 수 없게 되는 불합리한 사례가 발생하는 것을 방지하기 위하여 마련된 것임에 비추어 볼 때,

그 문언상 과세권자로서는 당해 판결 등에 따른 경정결정이나 그에 부수되는 처분만을 할 수 있을 뿐,

판결 등이 확정된 날로부터 1년 내라 하여 당해 판결 등에 따르지 아니하는 새로운 결정이나 증액경정결정까지도 할 수 있는 것은 아니라 할 것이고( 대법원 1994. 8. 26. 선고 94다3667 판결, 1996. 5. 10. 선고 93누4885 판결 등 참조),

또한 납세의무가 승계되는 등의 특별한 사정이 없는 한, 당해 판결 등을 받은 자로서 그 판결 등이 취소하거나 변경하고 있는 과세처분의 효력이 미치는 납세의무자에 대하여서만 그 판결 등에 따른 경정처분 등을 할 수 있을 뿐 그 취소나 변경 대상이 되고 있는 과세처분의 효력이 미치지 아니하는 제3자에 대하여서까지 위 규정을 적용할 수 있는 것은 아니다( 대법원 1996. 9. 24. 선고 96누68 판결 참조).

정기예금증서의 물납 충당 재산 해당성

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상속세법 제29조, 같은법시행령 제30조, 같은법시행규칙 제9조를 종합하면, 상속세의 물납에 충당할 수 있는 재산은 부동산과 유가증권으로 하되, 부동산에 대하여는 국내에 소재한 것, 유가증권에 대하여는 국채, 공채, 주권, 내국법인이 발행한 채권 또는 증권과 신탁업법의 규정에 의한 신탁회사가 발행하는 수익증권 및 증권투자신탁업법의 규정에 의한 위탁회사가 발행하는 수익증권으로 한정하고 있다.

일반적으로 유가증권이라 함은 재산권을 표창하는 증권으로서 그 권리의 성립, 존속, 양도, 행사 등을 그 증권에 의하여 하게 되는 것을 말하는데,

예금증서나 예금통장은 예금계약사실을 증빙하는 증표일 뿐( 당원 1984.8.14. 선고 84도1139 판결 참조) 예금계약상 권리가 그 증서에 화체되어 있는 것이 아니므로,

비록 소론과 같이 이 사건 정기예금증서가 소위 명성의 수기통장사건에서 상대방 은행과 화해가 되어 받은 것으로 특약에 의하여 일반정기예금과는 다르게 만기(1988.4.29.임) 이전에 해약할 수 없고,

만기에도 현금으로 인출가능한 것이 아니라 다시 1년만기의 정기예금증서로 교부하도록 되어 있어서 실제로 1989.4.29.에야 현금인출이 가능한 특수한 사정이 있다고 하여 이 사건 정기예금증서의 성질이 달라지는 것이 아니므로 이 사건 정기예금증서는 상속세의 물납에 충당할 수 있는 재산에 해당되지 않는다 할 것이다<대법원 1989.5.9. 선고 88누3833 판결>.

상속세 물납처분 불허처분 취소

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상속세법시행령 제33조는 세무서장은 물납신청을 받은 재산이 관리·처분상 부적당하다고 인정되는 경우 관리·처분이 가능한 다른 물납대상재산이 없는 때에는 그 허가를 거부할 수 있다고 규정하고 있으나,

동법시행령 제30조는 상속재산으로 평가된 주권은 당해 상속세의 물납에 충당할 수 있는 재산의 범위에 포함된다고 규정하고 있고,

동법시행령 제31조는 비상장주식에 있어서 상속개시 후 수납할 때까지 당해 주식을 발행한 법인이 신주를 발행한 경우의 수납가액을 결정하는 방법에 관하여 규정함으로써 비상장주식도 물납대상재산인 위 주권에 포함된다는 것을 분명히 하고 있으므로,

물납신청을 받은 비상장주식이 담보권의 목적이 되어 있거나, 공유 또는 소유권의 귀속 등에 관하여 계쟁중이거나, 양도에 관하여 법령 또는 정관에 제한이 있거나, 매각할 수 있는 전망이 없는 등 구체적인 사정으로 관리·처분이 부적당하다고 인정되는 경우가 아닌 한 비상장주식이라는 이유만으로 물납을 불허할 수는 없다 할 것이다<대법원 1995.7.28. 선고 94누15820 판결>.

상속세와 증여세의 연부연납제도

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상속세와 증여세의 연부연납제도는 그와 같은 조세의 경우에는 세액이 거액인 경우가 많고, 취득재산도 부동산 등 환가에 상당한 기간이 필요한 재산인 경우가 많은데,

그러한 경우까지 징수의 편의만을 내세워 일시납부의 원칙을 고수하게 되면 납세의무자에게 과중한 부담을 주게 되고,

경우에 따라서는 짧은 납기 내에 상속 또는 수증받은 재산 자체의 처분을 강요하는 결과가 되어 납세의무자의 생활기초마저 위태롭게 할 우려가 있으므로,

국세수입을 해하지 아니하는 한도에서 납세의무자에게 분할납부 및 기한 유예의 편익을 제공하려는 데에 그 취지가 있다고 할것이고, 따라서 위 제도는 납세의무자의 납세자력의 유무와는 직접적인 관계가 없다고 할 것이다.

그리고, 조세법률주의 원칙상 납세의무의 성립과 범위, 징수절차 등은 법률로 규정되어야 할 뿐만 아니라, 세법의 해석, 적용에 있어서도 행정편의적인 유추해석이나 확장해석은 허용될 수 없고, 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 하는( 국세기본법 제18조) 점, 앞서 본 바와 같이 상속세나 증여세의 연부연납제도는 국세징수절차상 일시납부의 원칙에 대한 예외로서 납세의무자에게 분할납부 및 기한유예의 권익을 법으로 보장한 것인 점, 또한 앞서 본 규정들을 보더라도, 허가요건이 구체적으로 명확하게 규정되어 있어 그 요건의 존부판단에 과세관청의 재량이 개입할 여지가 없고, 납세의무자가 일시에 납부하는 것이 곤란한 사유가 있는 경우를 그 요건으로 규정하고 있지도 아니한 점 등을 고려할 때, 세무서장은 연부연납의 허가요건 즉, ① 세액이 400만 원을 초과하고, ② 납세담보의 제공이 있고, ③ 법정기한까지 신청서를 제출한 경우에는 그 당시 이미 상속세법 제28조 제3항 소정 연부연납허가의 취소요건사실이 존재하지 아니하는 한, 연부연납을 허가하여야 하는 기속을 받는다고 할 것이고, 다만, 연부연납의 기간에 관하여는 법정기한의 범위 내에서 납세자의 신청에 따라 그 형편과 연부연납제도의 취지를 감안하여 결정할 수 있다고 할 것이다<대법원 1992.4.10. 선고 91누9374 판결>.

상속세 연부연납제도

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조세채권의 성립과 행사는 반드시 법률에 의하여서만 이루어져야 하고 법률에 근거 없이 채무를 부담하게 하거나 담보를 제공하게 하는 등의 방법으로 조세채권의 종국적 만족을 추구하는 것은 허용될 수 없는 것이고(대법원 1996. 10. 11. 선고 95누17274 판결 참조),

위와 같은 납세담보의 종류를 정한 규정 또한 조세법률주의의 요청에 따라 엄격하게 해석되어야 할 것이므로, 위 규정은 납세담보의 종류를 한정적으로 열거한 것으로 봄이 상당하다<대법원 2000. 6. 13. 선고 98두10004 판결>.

취득세 자진 신고납부행위의 당연무효

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구 지방세법(2000. 12. 29. 법률 제6312호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구법’이라 한다) 제105조 제6항 본문, 제111조 제4항, 제120조 제1항은 “법인의 주식을 취득함으로써 과점주주가 된 자는 당해 법인의 부동산, 차량 등을 취득한 것으로 보고,

그 부동산, 차량 등의 총가액을 그 법인의 주식총수로써 나눈 가액에 과점주주가 취득한 주식의 수를 곱한 금액을 과세표준으로 하여 이에 대한 취득세를 신고납부하여야 한다”고 규정하고 있고,

구 지방세법(2003. 12. 30. 법률 제7013호로 개정되기 전의 것) 제111조 제1항, 제120조 제1항은 “취득세 과세물건을 취득한 자는 취득 당시의 가액을 과세표준으로 하여 취득세를 신고납부하여야 한다”고 규정하고 있다.

원고에 대한 간주취득세는 실제 소외 주식회사의 자산을 취득하지는 아니하였지만 임의처분하거나 관리운용할 수 있는 지위를 취득한 것으로 보고 그 자산 자체를 취득한 것으로 의제하여 취득세를 부과한 것이므로 ( 대법원 1994. 5. 24. 선고 92누11138 판결 참조),

이후 원고가 영업양수도 방식으로 소외 주식회사의 자산 전부를 실제 취득하고 취득세를 납부하였다면,

그 중 원고가 이미 납부한 간주취득세 상당액 부분은 동일한 물건의 취득에 대한 이중과세에 해당한다 고 판단하였는바, 앞서 본 각 규정의 내용 및 구법 제105조 제6항 본문의 입법 취지 등에 비추어 볼 때 위와 같은 원심 판단은 정당하고, 거기에 상고이유에서 주장하는 바와 같은 취득세에 관한 법리오해 등의 위법이 있다고 할 수 없다.

그러나 원심이 확정한 사실에 의하더라도 원고가 이 사건 취득세를 신고납부하는 과정에서 과세관청이 관여하거나 개입한 적이 없고, 가산세 등의 제재를 피하기 위하여 불가피하게 신고납부하였다는 등의 사정이 없이 스스로 자진하여 신고납부하였다는 것이고,

나아가 이 사건 취득세 중 이미 납부한 간주취득세 상당액이 동일 물건의 취득에 대한 이중과세에 해당하는지 여부는 법 해석상 논란의 여지가 있을 뿐 아니라 그 사실관계를 정확히 조사하여야 밝혀지는데다가 원고도 이의신청 등 불복청구를 하지 않고 있다가 제소기간을 1년 이상 경과한 후에야 비로소 그 신고납부행위가 당연무효라고 주장하고 있는 점 등까지 함께 고려하여 보면,

이 사건 취득세 자진 신고납부행위는 법 해석상 논란이 있는 부분에 대하여 원고가 납세의무가 있는 것으로 오인하여 납부한 것에 불과하여 그 하자가 객관적으로 명백하다고 볼 수는 없으므로 당연무효라고 할 수 없다<대법원 2009.4.23. 선고 2006다81257 판결>.