김주덕 변호사의 문화산책

상속세 부과에 대한 제척기간

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구 국세기본법(1993. 12. 31. 법률 제4672호로 개정되기 전의 것, 이하 '국세기본법'이라 한다) 제26조의2 제1항 제1호 단서 (나)목에 의하면, 상속세는 이를 부과할 수 있는 날부터 5년간의 제척기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없는 것으로 하고,

다만, 구 상속세법(1994. 12. 22. 법률 제4805호로 개정되기 전의 것) 제20조의 규정에 의하여 신고서를 제출한 자가 대통령령이 정하는 허위신고 또는 신고누락을 한 경우에는 그 제척기간이 10년으로 연장된다고 규정하고 있고,

그 위임에 따른 구 국세기본법시행령(1993. 12. 31. 대통령령 제14076호로 개정되기 전의 것) 제12조의2 제2호에 의하면 '대통령령이 정하는 허위신고 또는 신고누락을 한 경우' 중의 하나로 권리이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산에 관하여 상속인 명의로 등기 등을 하지 아니한 경우로서 그 재산을 상속재산의 신고에서 누락한 경우를 규정하고 있다<대법원 2004. 9. 24. 선고 2002두12137 판결>.

국세부과권에 대한 제척기간과 국세징수권에 대한 소멸시효

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국세기본법 제26조는 조세채무의 소멸사유로 국세를 부과할 수 있는 기간 내에 국세가 부과되지 아니하고 그 기간이 만료된 때(제2호), 국세징수권의 소멸시효가 완성된 때(제3호) 등을 규정하여,

납세의무가 성립된 상태에서의 실체법적인 국세부과권에 대한 제척기간과 조세채권이 확정된 상태에서의 절차법적인 국세징수권에 대한 소멸시효를 구분하고 있으므로,

국세징수권의 소멸시효에 관한 국세기본법 제27조 제3항 및 국세기본법시행령 제12조의4 제1항의 규정은 증여세 부과처분의 무효확인을 구하는 이 사건에 적용될 법령이 아니라 할 것이다<대법원 2002. 3. 29. 선고 2001두9431 판결>.

증여세 부과에 관한 제척기간

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이 사건에 적용되는 구 국세기본법(1993. 12. 31. 법률 제4672호로 개정되기 전의 것) 제26조의2 제1항 제1호 단서 (가)목에 의하면, 증여세는 이를 부과할 수 있는 날로부터 5년간의 제척기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없되 다만, 상속세법 제34조의7에 의하여 준용되는 같은 법 제20조의 규정에 의하여 증여세과세가액 신고서를 제출하지 아니한 경우에는 그 제척기간이 10년으로 연장된다고 규정하고 있는바,

이와 같은 경우 특히 장기간의 제척기간을 규정한 것은 그 신고 실적이 매우 저조하여 과세관청이 호적부나 등기부 등을 통한 사망사실 확인 및 이전등기사실 확인에 터잡아 실지조사를 하여 증여세를 부과하는 현실에서 그 신고를 해태하거나 등기를 하지 않은 채 제척기간이 도과되는 것을 방지하고자 함에 그 취지가 있다고 할 것인데,

이러한 입법취지와 공평과세의 이념 등에 비추어 위 제척기간이 입법자의 합리적 재량의 범위를 일탈하였다고 볼 수 없어 그로써 국민의 재산권이 과도하게 침해되었다고는 할 수 없다<대법원 2002. 3. 29. 선고 2001두9431 판결>.

명의신택해지로 인한 증여세와 상속세의 중복과세 여부

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부동산의 상속인이 그 재산상속으로 인한 상속세의 부과를 회피하기 위하여 명의신탁해지를 원인으로 제3자 앞으로 소유권이전등기를 넘긴 경우에 구 상속세법(1993. 12. 31. 법률 제4662호로 개정되기 전의 것) 제32조의2 제1항에 의하여 그 소유권이전등기를 넘겨 받은 명의자에게 증여한 것으로 의제되어 부과되는 증여세와 그 등기 명의 이전에 의하여 회피하고자 하였던 상속세는 서로 과세물건을 달리하여 중복과세에 해당하지 아니하고, 상속인에게 부과된 상속세는 재산상속을 과세요건으로 하여 부과되는 것으로서 실질과세의 원칙에 반하지 아니한다<대법원 2000. 11. 28. 선고 98두17937 판결>.

출연받은 재산을 직접 공익목적사업 등에 사용하지 못한 부득이한 사유

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공익법인 등이 출연받은 재산을 직접 공익목적사업 등에 사용할 수 없는 법령상의 장애사유가 있음을 알았거나,

설령 몰랐다고 하더라도 조금만 주의를 기울였더라면 그러한 장애사유의 존재를 쉽게 알 수 있었던 상황에서 재산을 출연받았고,

그 후 3년 이내에 당해 출연받은 재산을 직접 공익목적사업 등에 사용하지 못한 것이 동일한 사유 때문이라면,

재산을 출연받을 당시 존재하였던 법령상의 장애사유가 장래에 충분히 해소될 가능성이 있었고 실제 그 해소를 위하여 노력하여 이를 해소하였음에도 예측하지 못한 전혀 다른 사유로 공익목적사업 등에 사용하지 못하였다는 등의 특별한 사정이 없는 한,

그 법령상의 장애사유는 상증세법 제48조 제2항 제1호 단서 등에서 정한 증여세 추징의 제외사유인 ‘출연받은 재산을 직접 공익목적사업 등에 사용하지 못한 부득이한 사유’가 될 수 없다.

상증세법 제48조 제2항 제1호 단서 등에서 정한 증여세 추징의 제외대상에 해당하는지는 ‘출연받은 재산을 직접 공익목적사업 등에 사용하지 못한 부득이한 사유’가 있는지에 따라 결정되는 것이지 상증세법 시행령 제38조 제3항에서 말하는 주무부장관의 인정 여부에 따라 결정되는 것이 아니다.

국세징수법기본통칙의 효력

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국세청의 기본통칙은 과세관청 내부에 있어서 세법의 해석기준 및 집행기준을 시달한 행정규칙에 불과하고 법원이나 국민을 기속하는 효력이 있는 법규가 아니라고 할 것이며, 또한 피고가 내세우는 국세징수법기본통칙 제3-11-1---(81)규정이 오랫동안 시행되어 왔다는 사정만으로 그 규정의 법규적 효력을 인정할 수도 없는 법리이다<대법원 1992.12.22. 선고 92누7580 판결>.

오피스텔을 주거용으로 사용하고 있어도 취득세 감면대상에 해당하지 않는다

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용도별 건축물의 종류를 정하고 있는 구 건축법 시행령(2011. 6. 29. 대통령령 제22993호로 개정되기 전의 것) 제3조의4 [별표 1] 제14호는 업무시설을 공공업무시설과 일반업무시설로 구분하면서 ‘오피스텔(업무를 주로 하며, 분양하거나 임대하는 구획 중 일부의 구획에서 숙식을 할 수 있도록 한 건축물로서 국토해양부장관이 고시하는 기준에 적합한 것을 말한다)’을 일반업무시설의 하나로 규정하고 있다.

이와 같이 지방세법은 제6조 제4호에서 건축법상 오피스텔이 취득세의 과세대상인 ‘건축물’에 해당된다는 것을 정하고 있을 뿐이고 지방세법이나 지방세특례제한법에서는 ‘주택’에 관하여 별도의 정의규정을 두고 있지 아니하고,

지방세법은 취득세에 관하여 ‘고급주택’을 ‘일정한 주거용 건축물’(제13조 제5항 제3호)로 정하거나 재산세에 관하여 ‘주택’을 ‘주택법 제2조 제1호의 규정에 의한 주택’(제104조 제3호)으로 정하고 있어 그 개념이 위 ‘건축물’과는 일치하지 아니하므로,

지방세법이나 지방세특례제한법의 개별 규정에서 ‘건축물’이 아닌 ‘주택’이라는 용어를 사용하고 있는 경우에 그 ‘주택’에 포함되는 건축물의 범위는 각 규정의 취지와 목적에 따라 달리 해석되어야 할 것이다(대법원 2013. 10. 17. 선고 2013두10403 판결 등 참조).

한편 구 지방세특례제한법 제40조의2는 2005. 1. 5. 법률 제7332호로 개정된 지방세법(이하 ‘구 지방세법’이라고 한다) 제273조의2에 그 연원을 두고 있다.

이 사건 법률규정과 같이 유상거래를 원인으로 한 주택의 취득에 대하여 취득세 등을 경감하도록 규정한 구 지방세법 제273조의2를 도입한 취지와 목적은 2005년 부동산 세제 개편으로 인하여 ‘부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률’에 의한 개별주택가격과 공동주택가격이 주택의 시가표준액이 되는 등 취득세의 과세표준이 상승함에 따른 납세의무자의 급격한 세부담 증가를 완화하고 주택거래의 활성화를 도모하기 위한 데에 있고, 이 사건 법률규정의 취지와 목적도 그와 같은 것으로 이해된다.

그러나 건축법상 오피스텔은 ‘부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률’에 의하여 그 가격이 공시되는 개별주택 또는 공동주택에 포함되지 아니할 뿐만 아니라, 오피스텔이 사실상 주거용으로 사용된다고 하더라도 그것은 당초 업무시설로 건축된 것이어서 주택거래의 활성화와는 거리가 있다.

이와 같은 구 지방세특례제한법 등 관련 규정들의 내용과 이 사건 법률 규정의 입법목적 등을 종합하여 보면,

이 사건 법률 규정에 의하여 취득세에 관한 세액 경감의 대상이 되는 ‘주택’은 지방세법 제6조 제4호에서 정한 ‘건축물’과는 구별되는 것으로서 건축법상 오피스텔은 그 ‘주택’에 포함되지 아니한다고 보아야 할 것이다대법원 2013.11.28. 선고 2013두13945 판결>.

국외 특수관계자와의 거래의 경우

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법 제20조는 정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다고 규정하고,

시행령 제46조 제2항 제8호는 위 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"의 하나로 출자자 등(출자자 기타 특수관계에 있는 자를 말한다)으로부터 금전 기타 자산 또는 용역을 높은 이율·요율이나 임차료로 차용하거나 제공을 받은 때를 들고 있으며,

같은 조 제4항은 제2항의 규정을 적용함에 있어서 국외의 출자자 등과의 거래의 경우 시가는 다음의 방법에 의하여 계산한 금액으로 하되,

이 경우 제1호의 적용에 있어서는 동 호 각 목의 순에 의한다고 규정하면서,

제1호에서 재고자산의 양도 또는 매입에 관하여 (가)목은 비교가능 제3자 가격법을, (나)목은 재판매가격법을, (다)목은 원가가산법을, (라)목은 기타 합리적이라고 인정되는 방법을 열거하고 있고,

법시행규칙(1996. 3. 21. 총리령 제557호로 개정되기 전의 것) 제22조의2 제1호는 위 비교가능 제3자 가격법에 관하여, '당해 재고자산과 동종의 재고자산을 거래조건·거래수량 등이 유사한 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간에 매매한 금액에 상당하는 금액을 시가로 하되,

다만 당해 거래와 독립된 사업자 간의 거래에 있어서 거래조건·거래수량 등의 차이가 있는 경우에 그 차이에 의하여 가격을 조정할 수 있는 경우에는 조정한 후의 금액을 시가로 한다.'고 규정하고 있다.

위 규정들에 의하면, 국외의 특수관계자와의 이전가격이 법 제20조 소정의 부당행위계산에 해당되는 것인지 여부를 판정하기 위한 전제로서 시가(정상가격)를 비교가능 제3자 가격법에 의하여 산정함에 있어서는,

국외의 특수관계자와의 거래와 동종의 재화 또는 용역에 관한 거래로서 거래조건·거래수량 등 제반 조건이 유사하여 비교가능성 있는 독립된 사업자 간 거래의 가격을 시가로 하되,

거래조건·거래수량 등 제반 조건의 차이가 있는 경우에 그 차이에 의하여 가격을 조정할 수 있는 경우에는 합리적인 방법에 의하여 조정한 후의 금액을 시가로 하여야 한다고 풀이된다.

국외의 특수관계자와의 이전가격이 법 제20조 소정의 부당행위계산 부인대상에 해당한다고 하기 위하여는 경제인의 입장에서 부자연하고 불합리한 행위계산을 함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우라야 하는바,

국외의 특수관계자와의 거래와 동종의 재화 또는 용역에 관한 거래로서 거래조건·거래수량 등 제반 조건이 유사하여 비교가능성 있는 독립된 사업자 간 거래의 가격이 신뢰할 만한 수치로서 여러개 존재하여 '정상가격의 범위'를 구성하는 경우, 국외의 특수관계자와의 이전가격이 그 정상가격의 범위 내에 들어있다면 부당행위계산 부인대상에 해당한다고 볼 수 없을 것이다.

그러나 시행령 제46조 제5항에 규정된 바와 같이 국외 특수관계자와의 거래의 경우 납세의무자로서는 과세관청이 정상가격을 조사하기 위하여 요구하는 자료 및 증빙서류를 성실하게 제출할 의무가 있고,

과세관청이 스스로 위와 같은 정상가격의 범위를 찾아내어 고려해야만 하는 것은 아니므로,

국외의 특수관계자와의 이전가격이, 과세관청이 납세의무자에게 시행령 제46조 제5항 소정의 자료 및 증빙서류의 제출을 요구하는 등의 최선의 노력으로 확보한 자료에 기하여 합리적으로 산정한 정상가격과 차이를 보이는 경우에는,

비교가능성 있는 독립된 사업자 간의 거래가격이 신뢰할 만한 수치로서 여러 개 존재하여 정상가격의 범위를 구성할 수 있다는 점 및 당해 국외 특수관계자와의 이전가격이 그 정상가격의 범위 내에 들어있어 경제적 합리성이 결여된 것으로 볼 수 없다는 점에 관하여 그 입증의 필요가 납세의무자에게 돌아간다고 보아야 할 것이다<대법원 2001. 10. 23. 선고 99두3423 판결>.

행정소송에 있어서 특별한 사정이 있는 경우를 제외하면 당해 행정처분의 적법성에 관하여는 행정청이 이를 주장·입증하여야 할 것이나

행정소송에 있어서 직권주의가 가미되어 있다고 하더라도 여전히 변론주의를 기본구조로 하는 이상 행정처분의 위법을 들어 그 취소를 청구함에 있어서는 직권조사사항을 제외하고는 그 취소를 구하는 자가 위법사유에 해당하는 구체적 사실을 먼저 주장하여야 하고,

법원의 석명권 행사는 당사자의 주장에 모순된 점이 있거나 불완전·불명료한 점이 있을 때에 이를 지적하여 정정·보충할 수 있는 기회를 주고, 계쟁사실에 대한 증거의 제출을 촉구하는 것을 그 내용으로 하는 것이며,

당사자가 주장하지도 아니한 법률효과에 관한 요건사실이나 독립된 공격방어방법을 시사하여 그 제출을 권유함과 같은 행위를 하는 것은 변론주의의 원칙에 위배되는 것으로 석명권 행사의 한계를 일탈하는 것이 된다(대법원 2000. 3. 23. 선고 98두2768 판결 참조).

이중거주자

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소득세법 제1조 제1항 제1호는 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 개인(이하 ‘거주자’라 한다)은 소득세법에 의하여 소득세 납세의무를 진다고 규정하고,

같은 법 시행령 제2조 제1항, 제2항은 소득세법 제1조의 규정에 의한 주소는 국내에서 생계를 같이하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정하며,

거소라 함은 주소지 이외의 장소 중 상당 기간에 걸쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 일반적 생활관계가 형성되지 아니하는 장소를 말한다고 규정하고,

같은 법 시행령 제4조 제1항, 제3항은 국내에 거소를 둔 기간은 입국하는 날의 다음날부터 출국하는 날까지로 하며,

국내에 거소를 둔 기간이 2 과세기간에 걸쳐 1년 이상인 경우에는 국내에 1년 이상 거소를 둔 것으로 본다고 규정하고 있다.

어느 개인이 소득세법상의 국내 거주자인 동시에 외국의 거주자에도 해당하여 그 외국법상 소득세 등의 납세의무자에 해당하는 경우에는 하나의 소득에 대하여 이중으로 과세될 수도 있게 되는 것이므로, 이를 방지하기 위하여 각국 간 조세조약의 체결을 통해 별도의 규정을 두고 있으며,

납세의무자가 이와 같은 이중거주자에 해당하는 사실이 인정된다면 그 중복되는 국가와 사이에 체결된 조세조약이 정하는 바에 따라 어느 국가의 거주자로 간주될 것인지를 결정하여야 하고 그 조세조약에 따른 거주지국 및 그 세율의 결정은 과세요건에 해당한다고 할 것이나,

국내 거주자인 납세의무자가 동시에 외국의 거주자에도 해당하여 조세조약이 적용되어야 한다는 점에 대하여는 이를 주장하는 납세의무자에게 그 증명책임이 있다고 할 것이다.

소득세 징수방법의 하나인 원천징수제도가 국가의 세수확보 및 조세징수의 편익에 기여하는 등 공익적 요청에 부합하는 점에 비추어 볼 때,

소득세법이 이자소득을 지급하는 자에 대하여 이자소득자가 납부할 이자소득세를 원천징수하여 납부하도록 규정한 것이 헌법상 보장된 과잉금지의 원칙 또는 비례의 원칙을 위배하여 재산권을 침해한다고 볼 수는 없다( 대법원 1989. 1. 17. 선고 87누551, 552 판결 참조)<대법원 2008.12.11. 선고 2006두3964 판결>.

건축법상 오피스텔은 주택에 포함되지 않는다

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구 지방세특례제한법(2011. 6. 7. 법률 제10789호로 개정되기 전의 것. 이하 같다) 제40조의2는 유상거래를 원인으로 하여 2011년 12월 31일까지 지방세법에 따른 취득세의 과세표준이 9억 원 이하인 주택을 취득하여 1주택이 되는 경우 등에는 취득세의 100분의 75를 경감하도록 정하고 있다(이하 ‘이 사건 법률규정’이라고 한다).

그런데 구 지방세법(2011. 7. 25. 법률 제10924호로 개정되기 전의 것. 이하 ‘지방세법’이라고 한다) 제6조는 취득세에 관한 용어들을 정의하면서 제4호에서 취득세의 과세대상인 ‘건축물’을 ‘건축법 제2조 제1항 제2호에 따른 건축물과 그 밖의 시설물 등’으로 규정하고 있다.

구 건축법(2011. 7. 21. 법률 제10892호로 개정되기 전의 것) 제2조 제1항 제2호는 건축물을 ‘토지에 정착하는 공작물 중 지붕과 기둥 또는 벽이 있는 것과 이에 딸린 시설물, 지하나 고가의 공작물에 설치하는 사무소·공연장·점포·차고·창고, 그 밖에 대통령령으로 정하는 것’으로 정하고,

같은 조 제2항은 건축물을 그 용도에 따라 단독주택(제1호), 공동주택(제2호), 업무시설(제14호) 등으로 구분하되, 각 용도에 속하는 건축물의 세부 용도는 대통령령으로 정하도록 위임하고 있다.

그에 따라 용도별 건축물의 종류를 정하고 있는 구 건축법 시행령(2011. 6. 29. 대통령령 제22993호로 개정되기 전의 것) 제3조의4 [별표 1] 제14호는 업무시설을 공공업무시설과 일반업무시설로 구분하면서 ‘오피스텔(업무를 주로 하며, 분양하거나 임대하는 구획 중 일부의 구획에서 숙식을 할 수 있도록 한 건축물로서 국토해양부장관이 고시하는 기준에 적합한 것을 말한다)’을 일반업무시설의 하나로 규정하고 있다.

지방세법은 제6조 제4호에서 건축법상 오피스텔이 취득세의 과세대상인 ‘건축물’에 해당된다는 것을 정하고 있을 뿐이고

지방세법이나 지방세특례제한법에서는 ‘주택’에 관하여 별도의 정의규정을

두고 있지 아니하고,

지방세법은 취득세에 관하여 ‘고급주택’을 ‘일정한 주거용 건축물’(제13조 제5항 제3호)로 정하거나 재산세에 관하여 ‘주택’을 ‘주택법 제2조 제1호의 규정에 의한 주택’(제104조 제3호)으로 정하고 있어 그 개념이 위 ‘건축물’과는 일치하지 아니하므로,

지방세법이나 지방세특례제한법의 개별 규정에서 ‘건축물’이 아닌 ‘주택’이라는 용어를 사용하고 있는 경우에 그 ‘주택’에 포함되는 건축물의 범위는 각 규정의 취지와 목적에 따라 달리 해석되어야 할 것이다(대법원 2013. 10. 17. 선고 2013두10403 판결 등 참조).

구 지방세특례제한법 제40조의2는 2005. 1. 5. 법률 제7332호로 개정된 지방세법(이하 ‘구 지방세법’이라고 한다) 제273조의2에 그 연원을 두고 있다.

이 사건 법률규정과 같이 유상거래를 원인으로 한 주택의 취득에 대하여 취득세 등을 경감하도록 규정한 구 지방세법 제273조의2를 도입한 취지와 목적은 2005년 부동산 세제 개편으로 인하여 ‘부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률’에 의한 개별주택가격과 공동주택가격이 주택의 시가표준액이 되는 등 취득세의 과세표준이 상승함에 따른 납세의무자의 급격한 세부담 증가를 완화하고 주택거래의 활성화를 도모하기 위한 데에 있고, 이 사건 법률규정의 취지와 목적도 그와 같은 것으로 이해된다.

그러나 건축법상 오피스텔은 ‘부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률’에 의하여 그 가격이 공시되는 개별주택 또는 공동주택에 포함되지 아니할 뿐만 아니라, 오피스텔이 사실상 주거용으로 사용된다고 하더라도 그것은 당초 업무시설로 건축된 것이어서 주택거래의 활성화와는 거리가 있다.

이와 같은 구 지방세특례제한법 등 관련 규정들의 내용과 이 사건 법률 규정의 입법목적 등을 종합하여 보면, 이 사건 법률 규정에 의하여 취득세에 관한 세액 경감의 대상이 되는 ‘주택’은 지방세법 제6조 제4호에서 정한 ‘건축물’과는 구별되는 것으로서 건축법상 오피스텔은 그 ‘주택’에 포함되지 아니한다고 보아야 할 것이다.

원심이 같은 취지에서, 원고가 건축법상 오피스텔인 이 사건 부동산을 주거 목적으로 취득하여 실제 주거용으로 사용하고 있더라도 그 취득은 이 사건 법률규정에 의한 취득세 감면대상에 해당하지 아니한다는 이유로 이 사건 경정청구거부처분이 적법하다고 판단한 것은 정당하다.